请逐一考虑上述每种情况，指出注册会计师的函证决策是否存在不当之处，如认为决策不当，请简要说明理由，并_注册会计师考试题库

简答题
题干：A注册会计师是X公司20×7年度财务报表审计业务的项目负责人。在审计过程中，需要实施函证程序，以获取充分适当的审计证据。具体审计计划的相关内容摘录如下：（1）拟通过实施函证程序，获取充分、适当的审计证据，以证实应收账款的存在认定、营业收入的发生认定和营业成本的完整性认定。（2）采用跟函方式的某被询证者同意注册会计师独自前往执行函证程序，A注册会计师没有要求X公司的财务人员跟随前往。（3）如果部分债务人直接向X公司回函，只要X公司没有拆封且直接转交项目组，就不必要求债务人直接向事务所回函。（4）为提高不可预见性，以应对关联方交易的特别风险，在向关联方函证时，直接以会计师事务所的名义寄发积极式询证函。（5）甲客户回函不承认截至20×7年12月31日累积欠X公司100万元货款的记载，但承认20×7年10月15日已收到X公司的80吨Y产品，回函中附有包括“3个月内可以无条件退货”的补充销售协议。因X公司已于20×8年1月20日收到货款，该笔应收账款不存在错报。（6）寄发给欠款金额最大的乙公司的积极式询证函直到审计报告日最终没有收到回函，拟按审计范围受限对财务报表发表保留意见。
题目：请逐一考虑上述每种情况，指出注册会计师的函证决策是否存在不当之处，如认为决策不当，请简要说明理由，并提出改进建议。

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参考答案

（1）存在不当之处。函证程序可以证实应收账款的存在认定与营业收入的发生认定，但不足以证实营业成本的完整性认定。

（2）不存在不当之处。

（3）存在不当之处。即使X公司没有拆封且直接转交给事务所，也不符合审计准则的规定。注册会计师不能同意债务人将询证函回函直接寄给X公司。

（4）存在不当之处。以会计师事务所名义实施函证不符合审计准则。按规定，事务所应以被审计单位的名义向客户寄发询证函。

（5）存在不当之处。X公司于20×7年末在退货期届满之前确认营业收入，不符合会计制度规定，应要求X公司调整相应财务报表。

（6）存在不当之处。在最终无法收到回函的情况下，应当考虑实施函证替代程序或其他审计程序，在此之前不能发表审计意见。

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