以摊余成本计量的金融资产（债务工具）是如何进行会计处理的？

摊余成本，是指用实际利率（此处指同期市场利率）作计算利息的基础，投资成本减去利息后的金额。金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经过调整后的结果。

以摊余成本计量的金融资产（债务工具）的会计处理：

1.初始确认时，如果资料中没有给实际利率，应当计算其实际利率：

借：债权投资一成本（面值）

应收利息

贷：银行存款

债权投资一利息调整（倒挤）

2.资产负债表日：

债务工具如果到了付息期要计量利息

借：应收利息（面值×票面利率）或：债权投资一应计利息债权投资一利息调整（倒挤）

贷：投资收益（期初摊余成本×实际利率）

3.减值：

借：资产减值损失（账面价值一未来现金流量现值）

贷：债券投资损失准备

以后减值转回时做相反分录

4.重分类：

（1）重分类为第3类的，应当按照该资产在重分类日的公允价值进行计量。原账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益。

借：交易性金融资产一成本（重分类日公允价值）

    债权投资减值准备（转销余额）

贷：债权投资（转销余额）

公允价值变动损益（倒挤）

（2）重分类为第2类的，应当按照该金融资产在重分类日的公允价值进行计量。原账面价值与公允价值之间的差额计入其他综合收益，于减值或处置时转入当期损益。该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。

借：其他债权投资（重分类日公允价值）

债权投资减值准备（转销余额）

贷：债权投资（转销余额）

其他综合收益（倒挤）

5.终止确认：

借：银行存款

债权投资减值准备（按比例转销余额）

贷：债权投资一成本（按比例转销余额）

一利息调整（按比例转销余额）

应收利息（按比例转销余额）

投资收益（倒挤）

【例题】甲公司20×1年1月1日支付价款990 000元从上海证券交易所购AA公司同日发行的5年期公司债券12500份，债券票面价值总额为1 250 000元，票面年利率为4.72％，于年末支付本年度债券利息，本金在债券到期时一次性偿还。另外支付交易费用10 000元。甲公司划分为以摊余成本计量的金融资产。假定不考虑其他因素。

要求：分别回答下列互不相干的几个问题。

1.按年编制甲公司20×1年——20×5年有关的会计分录。

【答案】计算该债券的实际利率r：59 000×（1+r） －1 +59 000×（1+r） －2 +59 000×（1+r） －3 +59 000×（1+r） －4 +（59 000+1 250 000）×（1+r） －5 =1 000 000：采用插值法，计算得出r=10％。

（1）20×1年1月1日，购入债券：

借：债权投资——成本         1 250 000（面值）

贷：银行存款                                     1 000 000

债权投资——利息调整                  250 000（倒挤）

20×1年12月31日，确认利息收入、收到债券利息：

借：应收利息                      59 000（面值×票面利率）

债权投资——利息调整        41 000（倒挤）

贷：投资收益                            100 000（账面余额1000000×10％）

借：银行存款                      59 000

贷：应收利息                                     59 000

期末账面余额=1000000+41000=1041000元。

（2）20×2年12月31日，确认利息收入、收到债券利息

借：应收利息                       59 000

债权投资——利息调整   45 100（倒挤）

贷：投资收益                          104 100（期初账面余额1041000×10％）

借：银行存款                       59 000

贷：应收利息                                   59 000

期末账面余额=1041000+45100=1086100元。

（3）20×3年12月31日，确认利息收入、收到债券利息：

借：应收利息                          59 000

债权投资——利息调整    49 610（倒挤）

贷：投资收益                        108 610（期初账面余额1086100×10％）

借：银行存款                          59 000

贷：应收利息                                   59 000

期末账面余额=1086100+49610=1135710元。

（4）20×4年12月31日，确认利息收入、收到债券利息：

借：应收利息                          59 000

债权投资——利息调整   54 571（倒挤）

贷：投资收益               113 571（期初账面余额1135710×10％）

借：银行存款                          59 000

贷：应收利息                                 59 000

（5）20×5年12月31日，确认利息收入、收到债券利息和本金：

借：应收利息                           59 000

债权投资——利息调整    59 719（250000-41000-45100-49610-54571）

贷：投资收益                              118 719（倒挤）

借：银行存款                         1 309 000

贷：应收利息                                    59 000（转销余额）

债权投资——成本                     1 250 000（转销余额）

【提示】累计的损益=100000+104100+108610+113571+118719=现金流入59000×5+1250000—现金流出1000000=545000元。

下面我们来做一道注册会计师考试例题，加深对这个知识点的印象，以便同学们能够百战不殆！

【2012年注册会计师考试真题】20×1年1月1日，甲公司购入乙公司当日发行的4年期分期付息（于次年初支付上年度利息）、到期还本债券，面值为1 000万元，票面年利率为5％，实际支付价款为1 050万元，另发生交易费用2万元。甲公司将该债券划分为债权投资，每年年末确认投资收益，20×1年12月31日确认投资收益35万元。20×1年12月31 日，甲公司该债券的摊余成本为（  ）万元。

A.1 035            

B.1 037          

C.1 065           

D.1 067

【答案】B

【解析】期末摊余成本=期初摊余成本1 052+投资收益35-应收利息1 000×5％=1 037（万元）。