摘要：知识经济时代，无形资产在企业中的地位越来越重要，提供相关、可靠的无形资产会计信息有助于信息使用者的正确决策。新会计准则的出台对无形资产的会计处理究竟将产生什么样的影响？对无形资产会计信息的质量又将带来什么样的变化？本文从无形资产的确认、计量、信息披露等方面对无形资产的新旧会计准则进行比较，并结合国际会计准则，认为新准则相比旧准则在一些重要方面发生了变革，体现了国际趋同，也给企业的盈余管理提供了空间，给会计实务带来了新的挑战。同时，本文还对无形资产会计准则仍需完善的地方提出一些建议。
关键词：无形资产 会计准则 国际趋同 盈余管理
2019年2月15日，财政部颁布了包括1个基本准则和38个具体准则在内的新会计准则体系，并要求上市公司于2019年1月1日起率先执行，中央国有企业于2019年年底之前全面执行。新会计准则的颁布，既是对原有会计准则的修改与完善，也体现了会计的国际趋同，同时也带来了一些新的问题和挑战。无形资产的新准则在关于无形资产的确认、计量、披露等方面都发生了较大的变化。本文拟就新旧无形资产会计准则（以下简称新准则、旧准则）的一些重要规定进行比较，并结合国际会计准则对其进行探讨。
一、关于无形资产的确认
在无形资产的确认方面，新准则与旧准则相比发生了一些重大变化：
（一）可辨认性标准新准则将无形资产定义为“企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产”。从该定义我们可以看出，与旧准则相比，新准则强调了无形资产的可辨认性，而把不可辨认的商誉等排除在外。对于可辨认性标准，新准则规定了两种情况，第一种是资产“能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资产获负债一起，用于出售、转移、授予认可、租赁或者交换”。另一种是无形资产“源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。”第一种情况说明如果资产是可分的，就是可辨认的。但可分性是可辨认性的充分条件，而不是其必要条件，除了可分性之外，企业也可以按其他方式辨认资产，这就是第二种情况所指出的。新准则中有关无形资产的可辨认性要求及其符合条件，我们可以在《国际会计准则38号—无形资产》中找到基本相同的规定，鲜明地体现了我国会计的国际趋同性。
（二）研发支出的处理企业的研究与开发支出在会计上应如何处理，是把它资本化还是费用化，一直以来都是一个具有争议的问题。新准则在这方面的规定发生了十分显著的变化。在旧准则中，对于企业自行研究开发的无形资产，其研究与开发费用，都是在发生时确认为当期费用，而只有依法申请取得时发生的注册费、律师费等才计入无形资产的价值中。这样的处理，显然是不合情理的，因为如果要资本化的话，研发费用才应该是无形资产成本的主要组成部分，而注册费、律师费仅仅是一小部分。新准则借鉴国际会计准则，把企业内部用于研究开发项目的支出，区分为研究阶段的支出和开发阶段的支出两部分，并规定把研究阶段的支出费用化，于发生时计入当期损益；而开发阶段的支出可以资本化，在同时满足准则所列出的一系列条件时，确认为无形资产。笔者认为，新准则对企业自行研究开发取得无形资产的确认方面的规定相比旧准则有了很大的进步，更趋合理。但同时也存在一些问题：首先，新准则“看上去很美”，但可以预见，在实际执行中将会碰到很多困难。例如，新准则把“研究”定义为“为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查”，将“开发”定义为“在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等”。毋庸置疑，这些定义已尽可能确切、完整了，也符合国际会计准则的相关界定。但在实际应用时，要把企业的研发活动截然区分为研究与开发两个不同的阶段恐怕是很难的，尤其是对于本身并不精通科学技术的会计人员来说，要正确地区分研究阶段的支出和开发阶段的支出，其难度是显而易见的。又如，新准则规定企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足五个条件的，才能确认为无形资产。但这五个条件，如“…在技术上具有可行性”、“具有完成该无形资产并使用或出售的意图”、“…无形资产在内部使用的，应当证明其有用性”等，很多具有一定的主观性，在实践中难以客观地加以判断。其次，正因为在实践中对同一种情况，不同的会计人员可能产生不同的职业判断，新准则的这些规定在客观上为企业的盈余管理提供了相当的空间：企业可以把更多的支出归入研究阶段的支出，“合理”地将其费用化来“隐藏利润”；也可出具一系列的证明文件合法地把开发阶段的支出确认为无形资产，从而调高当期利润。对此，审计人员和监管部门似乎很难有所作为。
（三）确认的基本条件有关无形资产的确认，除了上述两个显著变化外，新旧准则在无形资产确认应满足的两个基本条件，即“与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业”和“该无形资产的成本能够可靠地计量”的规定是一致的，但在判断“很可能流入”时，旧准则规定“应对无形资产在预计使用年限内存在的各种因素作出稳健的估计”，而新准则规定“应对无形资产在预计使用寿命内可能存在的各种经济因素作出合理的估计，并且应当有明确证据支持”。两相对照，有两个主要变化：1.新准则把因素明确为积极因素，陈述更确切，同时强调要有证据支持，更具体、更完善。2.从稳健估计改为合理估计，反映了我国的会计制度原来更强调稳健原则，防止企业收益与资产的高估，而现在更强调会计信息的相关性与可靠性，为决策者提供有用的信息。